Обзор ВС № 1 за 2022: тренд на закрепление механизма налоговой реконструкции

Президиум Верховного суда 01 июня утвердил первый в этом году Обзор судебной практики. В нем рассмотрено несколько налоговых вопросов, из которых стоит выделить два.

• Вывод Верховного суда: налогоплательщик-покупатель вправе учесть расходы на приобретение товаров (работ, услуг) и налоговые вычеты по НДС только в той части, в какой налоги были уплачены лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке (п. 20 Обзора).

Налоговая инспекция провела ВНП компании. Ей были начислены недоимка по налогу на прибыль, НДС, пени и штрафы в связи с приобретением товаров у поставщиков, которые не вели реальной экономической деятельности и не исполняли обязанность по уплате налогов. Судебные инстанции отказали налогоплательщику в признании решения налоговиков недействительным.

Между тем Верховный суд вернул дело на новое рассмотрение. Он указал, что доначисления налогов не должны превышать потери казны от их неуплаты.

ВС РФ разъяснил порядок применения налоговой реконструкции в ситуации, когда в цепочку поставщиков включены лица, не ведущие реальной финансово-хозяйственной деятельности и не уплачивающие налоги (технические компании). Если налоговому органу известно лицо, реально исполнившее сделку, то необоснованной выгодой покупателя могут быть признаны не все расходы на приобретение товаров и не весь вычет по НДС, а только та часть, которая приходится на наценку этих технических компаний.

Включение в обзор этого вопроса подтверждает тренд на закрепление в правоприменительной практике механизма налоговой реконструкции. Указанная позиция ВС РФ является прецедентной и определяющей для всех налогоплательщиков.

Если компания сама раскрыла реального исполнителя по сделке либо он стал известен налоговой в процессе проверки, то налогоплательщик имеет право на вычет той части НДС, которая уплачена фактическим исполнителем. Также компания может учесть реально понесенные расходы без учета наценки технических компаний. Налоговики не вправе доначислять налоги полностью без учета реально понесенных расходов и реально уплаченных налогов. Стоит предположить, что подобные судебные акты остановят распространенную практику налоговых органов по доначислению налогов и пеней полностью без учета налоговой реконструкции.

• Вывод Верховного суда: акты налогового законодательства, повлекшие изменение условий предоставления льготы по налогу, не могут применяться с обратной силой к налогоплательщикам, которые приступили к осуществлению инвестиций и реализовали инвестиционные проекты в надлежащие сроки, если это приводит к ухудшению их положения (п. 18 Обзора).

Компания реализовала инвестиционный проект по созданию нового производства. При исчислении налога на имущество общество применило пониженную налоговую ставку в размере 0,2 процента, предусмотренную действующим региональным актом.

По результатам проверки налоговая пришла к выводу о неправомерном применении обществом пониженной ставки налога. Она посчитала, что при определении ставки необходимо исходить только из стоимости основных средств, являющихся недвижимым имуществом, поскольку с 1 января 2013 г. в главу 30 «Налог на имущество организаций» НК были внесены изменения. Объекты движимого имущества, созданные после этой даты, освобождены от налогообложения. Налоговый орган доначислил компании налог.

Верховный суд не согласился с налоговой инспекцией и судами нижестоящих инстанций и направил дело на новое рассмотрение. Ожидания налогоплательщиков-инвесторов относительно налоговой выгоды, которая может быть получена, формируются на момент начала осуществления инвестиций. Принятые после начала реализации инвестиционного проекта акты налогового законодательства не могут применяться с обратной силой к налогоплательщикам-инвесторам, если это ухудшает их положение.

В такой ситуации само по себе изменение федерального законодательства не могло служить безусловным основанием для отказа в применении пониженной ставки налога для инвестора, приступившего к реализации инвестиционного проекта до таких изменений.

Вывод ВС соответствует принципу налогового законодательства о недопустимости придания обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщика. Высказанная в обзоре позиция защитила интересы инвесторов. Приступая к реализации проекта, они рассчитывают на определенные налоговые льготы. Если бы они могли знать заранее об изменениях в законодательстве, которые лишат их части льгот по окончании проекта, возможно, они бы его не инициировали.